案例分析题八（本题 20 分。本题为选答题，在案例分析题八、案例分析题九中任选一 题作答）

甲公司为一家在上海证券交易所上市的企业，主要从事电网调度、变电站、工业控制等 自动化产品的研究、生产与销售。2016 年，甲公司发生的部分业务相关资料如下：

（1）甲公司为实现做强做大主业的战略目标，对业务相似、地域互补的能源企业 A 企业 实施收购。收购前，甲公司与 A 公司及其控股股东之间不存在关联方关系，且 A 公司采用的 会计政策与甲公司相同。 ①2016 年 1 月 1 日，甲公司与 A 公司控股股东签订股权转让协议，以 10 亿元价款购入 A 公司控股股东持有的 A 公司 70%的有表决权股份。该日，A 公司可辨认净资产的账面价值 为 11.2 亿元，公允价值为 11.3 亿元。 ②2016 年 3 月 29 日，甲公司向 A 公司控股股东支付了全部价款 10 亿元，并与 2016 年 3 月 30 日办理完毕股权转让手续，能够对 A 公司实施控制。2016 年 3 月 30 日，A 公司可辨 认净资产的账面价值为 11.5 亿元，公允价值为 12 亿元；除 W 固定资产外，A 公司其他可辨 认资产、负债的公允价值与账面价值相等；W 固定资产账面价值为 0.2 亿元，公允价值为 0.7 亿元，甲公司为收购 A 公司发生并支付资产评估、审计、法律咨询等直接费用 0.3 亿元。

（2）2016 年 5 月 10 日，甲公司以非公开方式向母公司乙公司发行普通股 2 亿股，取得 乙公司持有的 B 公司 100%的有表决权股份，能够对 B 公司实施控制。B 公司采用的会计政策 与甲公司相同。合并日，B 公司所有者权益的账面价值为 7 亿元，公允价值为 8 亿元；B 公 司所有者权益在最终控制方乙公司合并报表中的账面价值为 7.2 亿元。 据此，甲公司合并日在个别财务报表中，以合并日B公司所有者权益的账面价值7亿元， 作为长期股权投资的初始投资成本。

（3）2014 年 5 月 20 日，甲公司通过非同一控制下的企业合并取得 C 公司 80%有表决权 股份，能够对 C 公司实施控制；甲公司对 C 公司长期股权投资的初始投资成本为 1.6 亿元。 2016 年 6 月 30 日，甲公司因战略转型，以 0.75 亿元价款出售所持有的 C 公司 20%的表决权 股份，并办理完毕股权转让手续；该日，C 公司自 2014 年 5 月 20 日开始持续计算的净资产 账面价值为 3 亿元。股权出让后，甲公司仍能对 C 公司实施控制。自 2014 年 5 月 20 日起至 本次股权出让前，甲公司一直持有 C 公司 80%的有表决权股份。 据此，甲公司在个别财务报表中，将出售 C 公司部分股权取得价款与所处置股权投资账 面价值的差额 0.35 亿元确认为资本公积（股本溢价）。

（4）2016 年 10 月 10 日，甲公司经批准发行优先股，约定每年按 6%的股息率支付股息 （股息实行累积制，且须支付），该优先股 15 年后将被强制赎回。 据此，甲公司将该优先股作为权益工具进行会计处理。

（5）2016 年 10 月 20 日，甲公司综合考虑相关因素后，判断其生产产品所需的某原材 料的市场价格将在较长时期内持续上涨，甲公司决定对预定 3 个月后需购入的该原材料采用 买入套期保值方式进行套期保值，并与有关方签订了相关协议。甲公司开展的该套期保值业 务符合《企业会计准则第 24 号——套期保值》有关套期保值会计方法的运用条件。 据此，甲公司将该套期保值业务划分为现金流量套期进行会计处理。

（6）2015 年 1 月 1 日，甲公司对 50 名高级管理人员和核心技术人员授予股票期权，授 予对象自 2015 年 1 月 1 日起在公司连续服务满 3 年，即可按约定价格购买公司股票。2015 年末，甲公司以对可行权股票期权数量的最佳估计为基础，按该股票期权在授予日的公允价 值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用。2016 年 12 月 20 日，甲公司公告， 综合考虑市场环境因素变化和公司激励政策调整等因素，遵循法定程序，决定取消原股权激 励计划。 据此，甲公司在 2016 年末，不再将当期取得的与该股权激励计划有关的服务计入相关 资产成本或当期费用，并将 2015 年已计入相关资产成本或当期费用的有关服务予以调整。 假定不考虑其他因素。

 要求： 1.根据资料（1），判断甲公司与 A 公司的企业合并属于同一控制下企业合并还是非同一 控制下企业合并，并说明理由；指出甲公司合并 A 公司的合并日（或购买日）。

2.根据资料（1），确定甲公司在合并日（或购买日）长期股权投资的初始投资成本；指 出甲公司在合并财务报表中是否应确认商誉，并说明理由；确定合并日（或购买日）W 固定 资产反映在合并资产负债表中的金额。

3.逐项判断资料（2）至（5）中甲公司所作的会计处理是否正确；如不正确，指出正确 的会计处理。

4.根据资料（6），判断甲公司 2016 年所作的会计处理是否正确；如不正确，指出正确 的会计处理。

【答案】 1.甲公司与 A 公司的企业合并属于非同一控制下的企业合并。 理由：收购前，甲公司与 A 公司及其控股股东之间不存在关联方关系。 甲公司合并 A 公司的购买日为 2016 年 3 月 30 日。 【知识点】非同一控制下企业合并的会计处理

 2.甲公司在购买日长期股权投资的初始投资成本为 10 亿元。 甲公司在合并财务报表中应确认商誉。 理由：企业合并成本大于合并中取得的被购买方可辨认净资产公允价值份额的差额应确 认为商誉。甲公司合并 A 公司的合并成本为 10 亿元，在购买日应享有 A 公司可辨认净资产 公允价值的份额为 8.4 亿元（12×70%），应在合并报表中确认商誉 1.6 亿元（10-8.4）。 购买日 W 固定资产反映在合并资产负债表中的金额为其公允价值 0.7 亿元。 【知识点】非同一控制下企业合并的会计处理

3.事项（2）甲公司的会计处理不正确。 正确的会计处理：合并日，甲公司在其个别财务报表中，应当以享有 B 公司所有者权益 在最终控制方乙公司合并财务报表中的账面价值的份额 7.2 亿元作为长期股权投资的初始 投资成本。 【知识点】同一控制下企业合并的会计处理

事项（3）甲公司的会计处理不正确。 正确的会计处理：甲公司在个别财务报表中，应将出售 C 公司部分股权取得的价款与所 处置股权投资账面价值的差额 0.35 亿元确认为投资收益。 【知识点】不丧失控制权情况下处置部分对子公司投资的处理

事项（4）甲公司的会计处理不正确。 正确的会计处理：甲公司应将该优先股作为金融负债进行会计处理。 【知识点】金融负债和权益工具的区分

      事项（5）甲公司的会计处理正确。 【知识点】套期保值的会计处理

4.甲公司 2016 年所作的会计处理不正确。 正确的会计处理：甲公司应将股权激励的取消作为加速可行权处理，于 2016 年 12 月决 定取消原激励计划时立即确认原本应在剩余等待期内确认的金额，同时不得调整 2015 年已 经确认的金额。 【知识点】股权激励的取消或结算